关于内部管理审计的外部化问题

07-10-16 23:15:31    学人教育社区    加为收藏    推荐给好友

传统观点认为，内部审计的存在有两个基本条件：一是功能和目的条件，指内部审计旨在为组织的治理当局服务；二是组织和主体条件，指内部审计业务系指由组织内部的有关人士进行的自我审查。当人们强调第二个条件时，组织的内部审计师成为当然的审计主体，但当人们强调第一个条件时，内部审计就只是个范围性概念，内部审计师也就不是当然的审计主体，因为组织外部的注册会计师也可以达到内部审计的目的，也可成为内部审计刀币。于是为治理当局服务，帮助治理当局更好地履行受托治理责任的治理审计就可分为两种：一种是审计主体为组织内部审计师的治理审计；另一种是审计主体为外部注册会计师的治理审计。
(一)
历史地看：内部审计理论是由财务审计发展到治理审计，更进一步地是从服务于治理当局的治理审计发展到对治理进行审查的治理审计。在内部审计领域倡导由外部注册会计师进行的治理审计，需要具备两方面的条件：一个是注册会计师自身的素质，另一个是组织方面的条件。
先看注册会计师从事治理审计的胜任能力。
治理审计是治理的智囊系统，它要对整个公司的内部控制系统和计划的制定、执行、控制及程序等进行评估，并提出建设性的建议。因此，治理审计师必须是练习有素的多面专家。注册会计师作为熟练的鉴证专家，都受过正规的练习，并经过考试，所以在专业能力上多强于内部审计师，这是导致注册会计师涉足治理审计领域的重要因素；同时，注册会计师多具有较强的观察能力和分析能力，这样，即便在某项治理审计业务上缺乏某种治理技能，也可利用以往接受培训所学的审计专业知识和企业业务知识，使其具有执业治理审计的能力；再者，由注册会计师执行治理审计是一个全新的概念，现在虽有一些执业指南，但注册会计师仍可利用财务审计的一些概念和原则，并兼及利用与治理审计相关的某些领域的概念和原则，来完成治理审计业务；最后，注册会计师在治理咨询服务方面的实践，大大提高了自己的业务素质和从事治理审计的能力。
由注册会计师从事内部治理审计可以节省成本，提高效率。国际内部审计师协会(11A)对美国、加拿大一些公司经理选聘外部注册会计师从事内部审计的动因进行了调查，结果表明“节省审计成本”是主因(美60％，加32％)，除此之外的其他几个动因是：“提高内部审计质量”(美17％，加33％)；“替代不合格的内部审计师”(美10％，加10％)；“更加相信注册会计师的能力”(美13％，加5％)。正像审计上很难将内部会计控制和内部治理控制划分清楚一样，在一个组织里也很难将财务事项和非财务事项划分清楚；不论是审查治理的哪个方面，都离不开财务会计信息。注册会计师正在从事财务报表审计，让其充任治理审计师，他可以根据内部审计业务的需要，利用在各地的分支机构和固有渠道，合理地配置资源，从而避免了内外部审计人员的重复劳动，节省了审计成本，提高了审计效率。再者，注册会计师对一个组织同时进行外部财务审计和内部治理审计，可以形成相互制约、相互监督的机制，从而加大审计深度，降低审计风险，提高审计效果。
(二)
注册会计师有能力从事治理审计，只是一个必要条件，只有当组织方面的条件也具备之后，内部治理审计外部化才能成为现实。早在20世纪60年代就倡导治理审计的约瑟夫·多德韦尔对此作过科学的分析：
为了对付社会经济的增长和技术的进步，企业的规模在不断地增大，企业的经营也日趋多角化和复杂化，此时就必须在治理当局和各业务部门及控制部门之间锻造一个新的链条；在快速的企业增长、竞争及边际利润的影响下，最高治理当局不得不将权力下放给更广的经营领域，首先是下放给中层治理部门，然后再下放给下级治理部门和治理人员，于是就产生了另一级次的授权机构；这样，每一次新的授权就建立起一个经营链条，

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